Типичные ошибки при аудите импортных операций

Импорт обеспечивает возможность ввоза в страну продукции иностранных производителей для последующей перепродажи. Но до того, как выпустить товары на рынок, импортеру предстоит решить немало административных и бюрократических вопросов. С последними попробует сегодня разобраться.

---

Действующее российское законодательство исключает применение обязательств обратного вывоза в отношении импорта. Все внешнеэкономические операции по факту их осуществления должны соответствующим образом отражаться в бухгалтерском и налоговом учете импортера. Учет ведется по общим правилам, но имеет некоторую специфику.

Оприходование импорта

Каждая операция в рамках ВЭД предусматривает учет:

•          себестоимости ввезенного товара;

•          актуального налогообложения.

Согласно требованиям НК, импорт ставится на приход по стоимости приобретения. Она включает себестоимость, ввозные пошлины и таможенный сбор.

Специфическим процесс оприходования импорта делает выражение стоимости в иностранной валюте. Актуальную сумму важно правильно перевести в национальную валюту. Согласно правилам российского бухучета, стоимость импорта в учетных базах и отчетных документах должна быть отображена в рублях. Во избежание ошибок, необходимо использовать официальный курс Центробанка на дату прихода. Еще один специфический нюанс учета связан с курсовой разницей. Ни от положительной, ни от отрицательной импортер не застрахован.

Дата прихода импортного товара определяется как дата отгрузки продукции со склада зарубежного поставщика. Существует и другой вариант. За дату прихода принимается дата оформления таможенной декларации.

Формирование себестоимости импорта

Согласно действующим ПБУ, ввозимые товары у импортера принимаются к учету по фактической себестоимости. Правильное ее определение – надежная страховка от расчетных ошибок и налоговых проблем.

Специфика определения себестоимости импортной продукции обусловлена наличием различных платежей, выраженных в инвалюте, дроблением оплаты поставщику. Например, при определении стоимости товаров, за которые была внесена предоплата, используется курс валют на дату предоплаты. В той части, которая предоплатой не покрыта, при расчете стоимости применяется курс на дату постановки товаров на учет.

Важный момент: задолженность зарубежному поставщику за товары, принятые к учету, подлежит переоценке. Последняя осуществляется ежемесячно и на дату ее погашения. В том и другом случае возникают курсовые разницы. Их следует отражать в учете как внереализационные расходы или доходы.

Единственный случай, когда курсовая разница не возникает – полная оплата импортного товара авансом.

Бухгалтерские проводки

Практический бухучет импорта сложностей не представляет, поскольку выполняется по универсальной схеме. По каждой операции бухгалтер делает стандартные проводки. В учете отражаются:

•          расчеты с поставщиком (факт перечисления иностранной компании оплаты за продукцию);

•          оплата таможенного сбора;

•          оплата ввозного НДС;

•          поступление импорта;

•          оприходование товаров;

•          включение таможенных сборов и пошлин в стоимость импорта;

•          затраты на доставку, таможенное оформление;

•          вычет НДС;

•          курсовая разница.

Типичные ошибки бухгалтера ВЭД

Бухучет импорта специфичен, это усложняет работу бухгалтера. Что касается ошибок, чаще всего специалисты совершают их на этапе:

•          Определения рублевого эквивалента стоимости ввозимой продукции, выраженной в иностранной валюте.

•          Выполнения проводок. Самая частая ошибка здесь – объединение операций. Каждая из них должна отражаться отдельной проводкой. Особое внимание рекомендуется обратить на отражение курсовой разницы. Отрицательная и положительная разница фиксируются отдельными проводками.

Следует отметить и еще одну достаточно распространенную ошибку бухгалтера ВЭД при учете импорта – фиксация операций, если к подтверждающим документам имеются определенные вопросы. Качество бухгалтерской первички при ВЭД и внутренних операциях должно быть нормативным. В противном случае не избежать проблем при налоговой проверке.

Таможенные платежи и налогообложение импорта

Бухгалтеру импортера приходится рассчитывать и перечислять в бюджет несколько видов платежей. Обязательными при импорте являются: акцизы, НДС, таможенные пошлины (компенсационные, специальные, антидемпинговые, ввозные), таможенные сборы за оформление, хранение, сопровождение продукции.

Для конкретной операции могут быть актуальны не все перечисленные платежи. Их список формируется по каждому коду ТНВЭД отдельно. Что касается оплаты взносов, на это у налогоплательщика есть 15 дней с момента пересечения импортом границы. Можно перечислять платежи в бюджет и до, а также в момент оформления таможенной декларации. Расчет взносов осуществляется на основе таможенной стоимости товаров, которую определяет таможенный орган или декларант.

Говоря о налогообложении импорта, логично начинать с НДС. Налоговая база по нему, согласно НК РФ (ст. 160) определяется исходя из таможенной стоимости ввозимой продукции, таможенной пошлины и акцизов (если они актуальны). Чаще всего ввозной НДС перечисляется на счет таможенного органа. Непосредственно при возникновении у импортера обязанности по уплате налога сумма списывается. В учете операции с ввозным НДС отражаются соответствующими проводками.

Импортеры, применяющие ОСНО, не пользующиеся освобождением от НДС, могут принять уплаченные суммы к вычету. Правда, для этого должны быть соблюдены определенные условия. НК РФ (ст.171) предусматривает налоговый вычет только в том случае, если импортные товары используются при осуществлении налогооблагаемых операций.

Применение специальных режимов налогообложения не снимает с импортеров обязательство по перечислению в бюджет ввозного НДС. Заявить налог к вычету такие налогоплательщики не могут. Они учитывают НДС в расходах.

Налогообложение импорта имеет ряд особенностей, если налогоплательщик применяет УСН. Упрощенец должен включать таможенные расходы и уплаченный ввозной НДС в стоимость товара. При объекте налогообложения «доходы минус расходы» указанные затраты могут уменьшать налогооблагаемую базу по мере реализации импортных товаров. Но при этом должны быть завершены расчеты с иностранным поставщиком (НК РФ, ст. 346). Если импортер ввез не продукцию, а ОС, НДС в составе расходов не учитывается. Он включается в стоимость основного средства.

Курсовая разница при УСН не учитывается, ели речь идет о переоценке валюты (НК, ст.346.17).

Бухучет импорта имеет также много других особенностей. Чтобы учитывать их все, бухгалтер должен иметь соответствующие компетенции, регулярно повышать квалификацию, следить за изменениями валютного, налогового законодательства.

Профильного специалиста не обязательно нанимать в штат. Бухучет ВЭД рационально передавать на аутсорсинг. Это позволяет не только эффективно реализовать функцию, но и получить гарантии качества учета, правильности расчетов, корректности деклараций.

Практика показывает: ни одна аудиторская проверка не обходится без выявления ошибок в ведении бухгалтерского или налогового учёта и составления финансовой отчётности. Конечно, часть ошибок возникает из-за банальной невнимательности, но тем не менее значительная часть является результатом неверной интерпретации нормативных актов или незнания последних изменений законодательства. Основываясь на нашей практике, мы представляем вам 10 наиболее часто встречающихся ошибок, выявляемых в ходе аудита, а также рекомендации наших аудиторов, которые помогут их избежать.

1. Недостаточный контроль за формированием форм бухгалтерской отчетности

Часто компании, применяющие программное обеспечение для автоматизации формирования бухгалтерской отчетности, не уделяют должного внимания контролю за полученным результатом. В такой отчетности возможны самые различные ошибки – от несущественных несоответствий данным учета до серьезных искажений.

Мы рекомендуем в обязательном порядке контролировать и проверять результат автоматического заполнения отчетных форм.

2. При формировании бухгалтерской отчетности искажаются показатели дебиторской и кредиторской задолженности (завышаются или занижаются)

Как правило, завышение показателей происходит из-за не проведенного своевременно зачета полученного или выплаченного аванса.

Занижение данных о дебиторской и кредиторской задолженности, как правило, происходит вследствие сворачивания задолженности по разным контрагентам. К таким случаям относится свернутое отражение задолженности перед сотрудниками компании по заработной плате или по подотчетным суммам. Встречаются случаи свернутого отражения задолженности по налогам или по взносам на социальное страхование.

Для целей корректного отражения дебиторской и кредиторской задолженности, мы рекомендуем контролировать своевременный зачет полученных/выплаченных авансов. Мы также рекомендуем контролировать отсутствие свернутой дебиторской и кредиторской задолженности по разным контрагентам в отчетности.

3. Компании не начисляют необходимые резервы – резерв по сомнительным долгам, резерв под обесценение материальных ценностей

В условиях кризиса некоторые компании отказались от начисления резервов полностью или стараются свести их величины к минимуму, ведь начисление резерва напрямую снижает показатель полученной в текущем периоде прибыли.

Напомним, что показатели бухгалтерской отчетности должны давать достоверное представление о финансовом состоянии организации. В случае наличия сомнительной дебиторской задолженности или запасов, которые морально устарели, и возможность их дальнейшей реализации вызывает сомнения, компании обязаны начислить соответствующие резервы в отчетности.

4. Компании начисляют отложенные налоговые активы в отчетности по налоговым убыткам без оценки возможности использования этого актива

По правилам налогового законодательства, компании вправе переносить налоговые убытки на будущее в течение 10 лет. Зачастую компании, даже такие, которые генерируют налоговые убытки из года в год, отражают отложенный налоговый актив в балансе, при этом не оценивая реальные возможности компании использовать накопленный налоговый убыток.

Согласно нормам бухгалтерского учета, отложенные налоговые активы признаются в отчетности при условии существования вероятности того, что компания получит налогооблагаемую прибыль в последующих отчетных периодах. В случаях, когда компании из года в год генерируют налоговые убытки, вероятность использования накопленного убытка в полном объеме весьма маловероятна. Следовательно, признание отложенного налогового актива по налоговому убытку не всегда правомерно, а в некоторых случаях может быть расценено как неправомерное завышение активов.

Мы рекомендуем компаниям отражать отложенные налоговые активы с учетом оценки финансовых перспектив и имеющихся прогнозов по налоговым результатам.

5. Неверно определяется дата оприходования материальных ценностей при импорте товаров

Очень часто при закупках материалов или товаров от иностранного поставщика, бухгалтерия отражает их приход в бухгалтерском учете на дату штампа таможенной службы «Выпуск разрешен». Обращаем внимание, что все активы организации должны быть оприходованы на дату перехода права собственности на них. Момент перехода права собственности, как правило, определяется соглашением сторон. Зачастую момент перехода права собственности приравнен к моменту перехода рисков, который, в свою очередь, переходит, как правило, в момент передачи товара от продавца перевозчику. Соответственно, на практике это означает, что именно на эту дату товары должны отражаться в учете.

Неверное определение даты отражения в учете товаров приводит к искажениям показателей отчетности, а также к неверному определению курса валюты, по которому должна отражаться стоимость товара.

Мы рекомендуем отражать приобретенные ценности по импортным договорам с учетом условий договоров о переходе права собственности.

6. Компании не отражают активы в составе объектов основных средств, по которым не перешло право собственности

В договорах покупки крупного оборудования, машин, даже объектов недвижимости может быть предусмотрена отсрочка платежа от нескольких месяцев до нескольких лет. При этом поставщик в целях подстраховки может предусмотреть переход права собственности на продаваемый объект только после получения полной оплаты за него. При этом акт приема-передачи объекта составляется сразу, компания использует основное средство в производственной деятельности.

В этом случае часто компании-покупатели отражают основное средство на забалансовых счетах, руководствуясь формальным отсутствием перехода права собственности, что является некорректным. В данном случае нам следует обратиться к нормам ПБУ 6/01 «Учет основных средств». Среди критериев признания объекта в качестве основного средства указаны стоимостная оценка свыше 100 тыс. руб., срок предполагаемого использования свыше 12 месяцев, способность приносить выгоду и готовность к эксплуатации. Условий о факте перехода права собственности ПБУ 6/01 не содержит.

Более того, общие принципы, на которых базируется учет и составление отчетности, требуют, чтобы отражение в бухгалтерском учете фактов хозяйственной деятельности происходило исходя не столько из их правовой формы, сколько из их экономического содержания и условий хозяйствования (требование приоритета содержания перед формой).

Мы рекомендуем отражать объекты в составе основных средств в соответствии с критериями, указанными в ПБУ 6/01, не дожидаясь формального перехода права собственности.

7. Компании не отражают расходы в бухгалтерском учете до получения первичных документов поставщиков

Бухгалтеры компаний часто не отражают в бухгалтерском учете расходы, руководствуясь отсутствием первичного документа от поставщика (например, акта по оказанным услугам). Во многих случаях такая позиция связана стремлением сблизить бухгалтерский учет и налоговый учет (ведь для налога на прибыль расходы нельзя признать в отсутствие первичных документов от контрагента). Учитывая, что на практике неполучение документов от поставщиков или их получение со значительным опозданием очень распространено, такой подход может привести к недоотражению значительной суммы расходов, относящейся к отчетному году, и как следствие к неправомерному завышению прибыли за отчетный год. При таком подходе финансовый результат искажается, и собственники компании вводятся в заблуждение завышенными прибыльными показателями.

Расходы подлежат отражению в регистрах бухгалтерского учета на дату выполнения условий их признания в соответствие с ПБУ «Расходы организации» 10/99. Согласно нормам данного ПБУ расходы признаются в бухгалтерском учете при наличии следующих условий:

• расход производится в соответствии с конкретным договором, требованием законодательных и нормативных актов, обычаями делового оборота;
• сумма расхода может быть определена;
• имеется уверенность в том, что в результате конкретной операции произойдет уменьшение экономических выгод организации. Уверенность в том, что в результате конкретной операции произойдет уменьшение экономических выгод организации, имеется в случае, когда организация передала актив либо отсутствует неопределенность в отношении передачи актива.

Как видно, среди условий признания расходов отсутствует наличие первичного документа от контрагентов.

Таким образом, в случаях, когда расходы фактически произведены, и вышеперечисленные условия выполняются, компании должны отразить расходы в учете. В ином случае, прибыль компании за отчётный год будет необоснованно завышена.

Мы рекомендуем компаниям на основании заключенных договоров анализировать фактически произведенные расходы. При выполнении вышеуказанных условий для признания расходов – мы рекомендуем компаниям составлять внутренний первичный документ, на основании которого расход будет отражен в учете. После получения первичного документа от контрагента, при необходимости в учет могут внесены изменения.

Такой подход обеспечит достоверное отражение финансовых результатов компании.

8. Компании выплачивают премии руководителю без получения письменного одобрения собственника

Зачастую выплата бонусов руководителю компании, прямо не предусмотренных условиями заключенного трудового договора, документально оформляется только приказом самого же руководителя. Такая позиция может повлечь претензии, во-первых, со стороны собственников (участников, акционеров) относительно факта выплаты или размера бонуса, во-вторых со стороны налоговых органов по вопросу обоснованности и документального подтверждения данных расходов.

В зависимости от условий заключенных трудовых договоров, а также от положений уставных документов, премирование руководителя может находится в рамках полномочий общего собрания участников (акционеров) или совета директоров.

Мы рекомендуем компаниям выплачивать премии руководителям только на основании прямого указания в трудовом договоре, а при его отсутствии – на основании решения участников (акционеров) или совета директоров.

9. Компании не отражают в составе доходов присужденные судом штрафы и неустойки

В соответствии с Налоговым кодексом России причитающиеся по решению суда суммы должны отражаться в составе внереализационных доходов на дату вступления в силу решения суда.

Зачастую в бухгалтерию компаний не поступает оперативная информация о статусе судебных процессов. Это приводит к тому, что компания не отражается в составе доходов присужденные судом суммы неустоек, штрафов и иных платежей, причитающихся к получению. Несвоевременное отражение таких доходов приводит к недоплате налога на прибыль.

Мы рекомендуем компаниям отслеживать результаты судебных процессов для своевременного отражения в учете их результатов.

10. Компании не применяют правила «тонкой капитализации» при расчете процентов по контролируемой задолженности

Компании не всегда контролируют условия, при которых полученные займы признаются контролируемыми для целей налогообложения. В частности, в случаях, когда российские компании, аффилированные по отношению к иностранным участникам российской компании, выступают поручителями по долговому обязательству перед неаффилированным займодавцем. Напоминаем, что в таких случаях, задолженность также признается контролируемой, и проценты по ней признаются в расходах в особом порядке.

Также зачастую компании не признают контролируемой задолженность при получении займов от «сестринских» иностранных компаний, не имеющих прямого или косвенного владения в капитале российской организации. Несмотря на то, что пока Налоговое законодательство не приравнивает такую задолженность к контролируемой, тенденции судебной практики свидетельствуют в пользу высокого налогового риска данной позиции, что может привести к значительным налоговым доначислениям.

Также важно отметить, что с 2017 года в понятие контролируемой задолженности внесены изменения на законодательном уровне, и начиная с 2017, к примеру, займ от сестринской компании будет признаваться контролируемым на основании положений Налогового кодекса.

---

Вы можете обратиться в компанию Awara для получения подробной и независимой экспертизы соблюдения правил ведения бухгалтерской или налоговой отчётности в Вашей компании. Ознакомьтесь со списком наших аудиторских услуг.

Контакты

Особенности аудита внешнеэкономической деятельности

Aspects of a Foreign Economic Activity Audit

Ш

*

Ш I Ш

УДК 657.6:339.9

Фрадина Татьяна Ильинична

заведующий кафедрой Санкт-Петербургского государственного университета технологии и дизайна, доктор экономических наук, доцент 191186, Санкт-Петербург, Большая Морская ул., д. 18

Fradina Tat’yana Il’inichna

St. Petersburg State University of Technology and Design

Bol’shya Morskaya Str. 18, St. Petersburg, Russian Federation, 191186

Шегал Светлана Эммануиловна

доцент Санкт-Петербургского государственного университета технологии и дизайна, кандидат технических наук 191186, Санкт-Петербург, Большая Морская ул., д. 18

Shegal Svetlana Emmanuilovna

St. Petersburg State University of Technology and Design

Bol’shya Morskaya Str. 18, St. Petersburg, Russian Federation, 191186

Настоящее исследование направлено на изучение особенностей аудита внешнеэкономической деятельности, как отдельного объекта аудиторской проверки.

Цель. Обосновать основные направления проведения аудита внешнеэкономической деятельности, которые необходимо учесть при составлении плана и программы аудита

Задачи. Определить последовательность действий аудитора при проверке внешнеэкономических операций организации на соответствие требованиям гражданского, валютного, таможенного и налогового законодательства.

Методология. В настоящей работе с помощью общих методов научного познания в различных аспектах рассмотрены валютные, таможенные и налоговые аспекты, характерные для внешнеэкономической деятельности экспортеров и импортеров.

Результаты. Определены основные направления проведения аудита внешнеэкономической деятельности, которые необходимо учесть при составлении плана и программы аудита. Выполнена классификация наиболее часто встречающихся внешнеэкономических сделок. Представлена программа аудита экспортных и импортных сделок. Рассмотрены типичные ошибки в отражении внешнеэкономических операций, таких как определение момента перехода права собственности от продавца к покупателю, определение таможенной и внешнеторговой стоимости, отражение выручки от реализации и прочих доходов, определение налогооблагаемой базы по налогу на добавленную стоимость и налогу из источника в России.

Выводы. При проведении аудита организации внешнеторговые операции необходимо выделить в отдельный объект аудиторской проверки и при наличии временных и кадровых возможностей проверять операции сплошным порядком с учетом требований валютного, таможенного и налогового законодательства, что обеспечит высокое качество аудита.

Ключевые слова: аудит, внешнеэкономическая деятельность, программа аудита, экспорт, импорт

This study investigates the aspects of the audit of foreign economic activities as a separate analysis.

Павлова Татьяна Александровна R

доцент Санкт-Петербургского государственного университета технологии и дизайна, кандидат экономических наук 191186, Санкт-Петербург, Большая Морская ул., д. 18

Pavlova Tat’yana Aleksandrovna

St. Petersburg State University of Technology and Design

Bol’shya Morskaya Str. 18, St. Petersburg, Russian Federation, 191186

Aim. This study investigates the basic directions of foreign trade activities during an audit, which must be considered when developing an audit plan and program.

Tasks. This study determines the sequence of the auditor’s actions during an examination of the foreign trade operations of an organization to ensure that the organization meets the requirements of civil, currency, customs, and tax laws.

Methodology. Using common methods of scientific knowledge, this study examined various aspects of foreign exchange, customs, and tax issues specific to the foreign trade activities of exporters and importers.

Results. This study determines the main directions of a foreign trade activity audit, which must be considered when developing the audit’s plan and program. Moreover, it presents a classification of the most common foreign economic transactions and an audit program of export and import transactions. Furthermore, it describes typical errors in the documentation of the external economic operations, such as establishing the time of the transfer of ownership from the seller to the buyer, determining the customs and foreign trade values, keeping logs of the proceeds from sales and other revenues, and determining the taxable base for the value added tax and income tax from sources in Russia.

Conclusions. Foreign trade should be a separate item in an audit. If there are no time and personnel restrictions, an auditor should use continuous verification procedures to meet the requirements of currency, customs, and tax legislation that will ensure a high-quality audit.

Keywords: audit, foreign trade activities, audit program, export, import

Аудит внешнеэкономической деятельности имеет ряд особенностей, связанных с тем, что внешнеэкономические сделки, как правило, заключаются в иностранной валюте. И такого рода сделки регламентируются не только гражданским законодательством, но также валютным [1] и таможенным [2]. Кроме того, существуют особенности налогообложения операций внешнеэкономической деятельности, на их отдельные виды распространяются нормы международного права, которые необходимо учитывать. Учитывая специфику внешнеэкономических операций, для повышения качества аудита, по мнению авторов, целесообразно выделять внешнеэкономическую деятельность в отдельный объект аудиторской проверки.

Цель аудита внешнеэкономической деятельности можно определить как выражение мнения о достоверности отражения в бухгалтерской финансовой отчетности бухгалтерской и иной информации, связанной с реализацией внешнеэкономических операций во

ш с; со с о.

с

>

с

с 0. с

о; s 0. О ш

Таблица 1

Классификация внешнеторговых сделок

ш Вид сделки К кому переходит право собственности Таможенные и налоговые платежи

ш 2 X Экспорт товаров К нерезиденту-покупателю Таможенный сбор за таможенное оформление, таможенные вывозные пошлины. Налог на прибыль, НДС по нулевой ставке

к X I ш Экспорт услуг К нерезиденту-покупателю Таможенный сбор за таможенное оформление. Налог на прибыль, НДС по нулевой ставке

^ со < сг Импорт товаров К резиденту-покупателю Таможенный сбор за таможенное оформление, таможенные пошлины, акциз, НДС

> < X Импорт услуг К резиденту-покупателю НДС

< сг Кредиты полученные Право собственности не переходит Налог из источника в России, исчисляемый российской стороной, как налоговым агентом с суммы процентов за кредит

X к X сг п Займы полученные Право собственности не переходит Налог из источника в России, исчисляемый российской стороной, как налоговым агентом с суммы процентов за пользование заемными средствами

ш — Лизинг К резиденту-покупателю Таможенный сбор за таможенное оформление, таможенные пошлины, акциз, НДС

всех существенных аспектах. Исходя из принципа существенности в аудите [3] аудитору необходимо выявить основные направления проведения аудита, включающие сегменты повышенного риска искажения отчетности. Определим основные направления проведения аудита внешнеэкономической деятельности, которые необходимо учесть при составлении плана и программы аудита:

• аудит договоров (соответствие формы и содержания договоров, соответствие условий контрактов нормам гражданского законодательства РФ и нормам международного права);

• аудит соответствия внешнеторговых операций требованиям таможенного законодательства;

• аудит соответствия операций по исполнению внешнеторговых контрактов требованиям валютного законодательства;

• проверка правильности определения даты перехода права собственности на товары, работы, услуги;

• проверка правильности формирования внешнеторговой стоимости товаров и имущества;

• проверка правильности начисления таможенных пошлин и платежей;

• проверка порядка отражения в учете операций продажи валютной выручки;

• проверка обоснованности признания расходов по внешнеторговым операциям;

• проверка правильности отражения реэкспортных и реимпортных операций;

• проверка правильности отражения операций по кредитам и займам;

• проверка своевременности отражения экспортной выручки;

• проверка правильности применения международных соглашений по устранению двойного налогообложения;

• проверка правильности отражения курсовых разниц.

Источниками информации при проведении аудита служат следующие документы: приказ об учетной политике, иные приказы и распорядительные документы предприятия, кассовые документы, банковские документы, авансовые отчеты, бухгалтерская финансовая отчетность, налоговые декларации. При осуществлении экспортных и импортных операций проверке подлежат также следующие документы: внешнеторговые контракты; паспорта сделок; книга

покупок, книга продаж, счета-фактуры; таможенные декларации; товаросопроводительные документы; договора с транспортными, экспедиторскими, лизинговыми, посредническими и иными организациями, принимающими участие во внешнеэкономической деятельности предприятия; товарные накладные или иные документы, подтверждающие отгрузку экспортных товаров; первичные документы по учету импортных товаров, материалов и прочего имущества.

Наибольшая опасность искажения учетной информации и вытекающих из этого последствий искажения бухгалтерской финансовой и налоговой отчетности кроется в используемых участниками внешнеэкономической деятельности формах договоров. Нередко российские участники внешнеэкономической деятельности идут на поводу своих иностранных контрагентов и заключают договоры очень «непрозрачные». Они либо неоднозначно трактуются с позиции российского законодательства, либо вообще ему не соответствуют. Правовые и налоговые последствия не просчитываются. Клиент заявляет: если уполномоченный банк паспорт сделки подписал, значит, с контрактом все в порядке. Как показывает практика, далеко не всегда юристы и менеджеры, привлеченные к подготовке контрактов, имеют соответствующую квалификацию. Без консультаций и согласований условий внешнеэкономических контрактов с бухгалтерией и финансовой службой велика вероятность того, что некоторые условия контрактов будут иметь нежелательные налоговые последствия. Это касается таких элементов, как условия расчетов, момент перехода права собственности, санкции и пр. Поэтому для снижения рисков необнаружения ошибок внешнеэкономические контракты целесообразно проверять сплошным порядком.

Учитывая сложности отражения в бухгалтерском и налоговом учете внешнеторговых операций, аудитору прежде всего нужно классифицировать договор в правовом отношении, определить доходы, расходы, налогооблагаемые объекты, налогооблагаемые базы и ставки. Наиболее часто встречающиеся виды сделок представлены в табл.1.

При подготовке к аудиторской проверке необходимо составить программу аудита (табл. 2), представляющую собой перечень аудиторский процедур по отдельным участкам аудиторской проверки [4].

Таблица 2 <

Программа аудита внешнеэкономических операций ш

Объект проверки Содержание проверки

Аудит соответствия внешнеторговых сделок действующему законодательству Проверка внешнеторговых контрактов на соответствие гражданскому и валютному законодательству, проверка соответствия формы расчетов валютному законодательству и требованиям Банка России. Соответствие заявленных таможенных процедур содержанию сделки и фактам хозяйственной деятельности

Аудит правильности порядка ведения бухгалтерского учета экспортных операций Проверка правильности определения момента перехода права собственности к покупателю. Проверка правильности оформления первичных документов (коммерческий счет, товаросопроводительные документы, страхование груза и др.). Обоснованность включения затрат в расходы на продажу (таможенный сбор за таможенное оформление, транспортные расходы, расходы на хранение, расходы на декларирование и пр.). Правильность отражения в бухгалтерском учете операций с иностранной валютой. Своевременность отражения в составе доходов экспортной выручки. Проверка правильности отражения курсовых разниц. Проверка правильности отражения в бухгалтерском учете расчетов с покупателями, наличия просроченной дебиторской задолженности

Аудит правильности порядка ведения бухгалтерского учета импортных операций Проверка правильности определения момента перехода права собственности от продавца к покупателю. Проверка правильности оформления первичных документов (коммерческий счет, товаросопроводительные документы, страхование груза, сертификат происхождения товаров, сертификат соответствия и др.). Проверка соответствия заявленных базисных условий поставки (Инкотермс-2010) фактическому исполнению контракта. Проверка правильности определения таможенной и внешнеторговой стоимости ввозимых товаров. Проверка правильности отражения в бухгалтерском учете таможенных пошлин и платежей (таможенный сбор за таможенное оформление, таможенные пошлины, акциз, НДС). Проверка правильности отражения в бухгалтерском учете операций покупки иностранной валюты и курсовых разниц

Аудит налогообложения внешнеторговых операций НДС. Аудит обоснованности применения нулевой ставки по НДС и налогового вычета при экспорте товаров. Аудит правильности определения необлагаемого оборота при выполнении работ (оказании услуг) за пределами территории РФ. Проверка правильности и своевременности применения налогового вычета. Налог на прибыль. Проверка правильности исчисления и своевременности отражения выручки от экспорта. Проверка правильности отражения в бухгалтерском учете прочих доходов и расходов. Налог из источника в России. Проверка правильности применения налоговой ставки, проверка правильности применения мер по устранению двойного налогообложения

На основе аудиторской практики можно выделить наиболее часто встречающиеся ошибки в отражении внешнеторговых операций. Рассмотрим их.

1. Определение момента перехода права собственности от продавца к покупателю

Как известно, согласно п. 1 ст. 223 ГК РФ, право собственности на товар переходит к покупателю в момент передачи товара, если иное не предусмотрено условиями договора. Завершение процедуры передачи товара и, соответственно, процесса перехода прав собственности на него определяется по мере оформления первичных документов, подтверждающих соблюдение условий приемки-передачи товара.

Субъектами внешнеэкономической деятельности при сделках с иностранным участием обычно используются правила Инкотермс [5]. С 1 января 2011 г. используются правила Инкотермс-2010 (Incoterms 2010), которые регулируют ряд наиболее важных, базовых вопросов, связанных с организацией доставки товара до места назначения. Любой базис поставки регулирует три ключевых «транспортных» вопроса, без которых доставка товара до места назначения не может быть осуществлена, а именно:

1) распределение между продавцом и покупателем транспортных расходов по доставке товара, т. е. определение, какие расходы и до каких пор несет продавец и какие, начиная с какого момента, — покупатель;

2) момент перехода с продавца на покупателя рисков повреждения, утраты или случайной гибели груза;

3) дату поставки товара, т. е. определение момента фактической передачи продавцом товара в распоряжение покупателя или его представителя (например, транспортной организации) и, следовательно, выполнения или невыполнения первым своих обязательств по срокам поставки. В отличие от Инкотермс-2000 за рамками Инко-термс-2010 остались правила перехода права собственности с продавца на покупателя, а также последствия невыполнения сторонами обязательств по договору купли-продажи товаров, включая основания освобождения сторон от ответственности, что регламентируется нормами применимого права или Венской конвенцией. Если ранее при определении момента перехода права собственности можно было просто сослаться на Инкотермс, то теперь этого недостаточно. В контракте нужно конкретно прописывать момент перехода права собственности.

Что касается экспортеров, то нередко можно увидеть такую ситуацию, когда выручка от реализации экспортных товаров отражается на момент поступления валютных средств на транзитный валютный счет, в то время как в контракте моментом перехода права собственности обозначен выпуск товара таможенным органом в режиме экспорта либо передача товара покупателю. Результатом неправильного определения даты перехода права собственности является искажение суммы выручки от реализации, исчисленной в рубля, и соответственно — налога на прибыль. В этой ситуации аудитору рекомендуется обратить пристальное внимание на соответствующие положения контракта, дату таможенной декларации и дату

< первичных документов, подтверждающих передачу

ш товара покупателю или первому перевозчику.

У импортеров, как правило, товары отражаются на ^ счетах бухгалтерского учета после подачи таможенной декларации. Бухгалтеры игнорируют содержание 5 внешнеторгового контракта, что приводит к непрах вильному определению даты перехода права соб-х ственности, курса рубля по отношению к иностран-ш ной валюте, используемого для пересчета стоимости т приобретаемого товара в рубли. В итоге неправильно £ определяется внешнеторговая стоимость материалов, > товаров и прочего имущества, что соответственно 2 сказывается на финансовом результате.

X

^ 2. Определение таможенной и внешнеторговой ^ стоимости

^ Основные принципы определения таможенной стои-^ мости товаров, ввозимых на таможенную территорию о Российской Федерации, базируются на международ-н- ных нормах, применяемых Всемирной торговой организацией, а именно на Соглашении о применении ст.VII ГАТТ 1994 [6], они установлены ст. 12 закона Российской Федерации «О таможенном тарифе» [7]. Идея этого соглашения в том, что в целях таможенной оценки должна использоваться действительная цена товара, т. е. цена товара, складывающаяся в условиях свободной конкуренции в соответствии с обычной торговой практикой при обычном течении торговли.

Нормы ст. 12 закона Российской Федерации «О таможенном тарифе» устанавливают систему методов определения таможенной стоимости и последовательность применения этих методов. Определение таможенной стоимости товаров, ввозимых на таможенную территорию Российской Федерации, основывается на международных принципах определения таможенной стоимости товаров, установленных нормами международного права и общепринятой международной практикой, и производится путем применения одного из следующих методов: по стоимости сделки с ввозимыми товарами; по стоимости сделки с идентичными товарами; по стоимости сделки с однородными товарами; вычитания; сложения; резервный метод.

Основным методом для определения таможенной стоимости ввозимого на таможенную территорию товара является метод по стоимости сделки с ввозимыми товарами, т. е. цена товара, определенная внешнеторговым договором купли-продажи, с учетом дополнительных расходов, понесенных покупателем, которые возникли в связи с подготовкой и исполнением конкретной сделки-купли продажи. Остальные методы определения таможенной стоимости применяются только при невозможности использования метода по стоимости сделки с ввозимыми товарами.

При использовании первого метода определения таможенной стоимости ввозимого товара ошибки, как правило, связаны с занижением таможенной стоимости, а именно невключением в нее некоторых расходов, которые не предусмотрены основным контрактом. При обнаружении таких фактов аудитор должен отразить их в рабочих документах. Аудитор оказывается в сложном положении, так как таможенный орган уже принял заявленную таможенную стоимость и клиент не соглашается с замечанием аудитора.

При применении иных способов определения таможенной стоимости аудитору нужно обратить внимание на порядок формирования внешнеторговой стоимости, так как во внешнеторговую стоимость в данном случае будут включаться контрактная стоимость товара, пересчитанная в рубли, и таможенные пошлины,

исчисленные исходя из контрактной стоимости при адвалорных ставках [8].

3. Отражение выручки от реализации и прочих доходов

Наиболее типичная ошибка — отражение выручки от реализации на момент поступления валюты на транзитный счет, а не на момент перехода права собственности. Также аудитору необходимо выяснить, не было ли у импортера корректировки таможенной стоимости в сторону уменьшения, что приведет соответственно к уменьшению уплаченной таможенной стоимости. При принятии таможенным органом решения о возврате излишне уплаченной таможенной пошлины ее сумму необходимо включить в состав прочих расходов.

4. Расчеты по налогу на добавленную стоимость

iНе можете найти то, что вам нужно? Попробуйте сервис подбора литературы.

У участников внешнеэкономической деятельности нередко происходит подмена понятий: применение нулевой ставки и освобождение от налога на добавленную стоимость. Если услуги оказаны за пределами таможенной территории РФ (например, строительство объектов за границей), то выручка от оказания таких услуг НДС не облагается. Типичная ошибка — использование права на налоговый вычет при необлагаемом обороте. Вторая ошибка — отсутствие надлежащим образом поставленного раздельного учета при одновременном использовании базовой ставки (18%) и нулевой.

5. Налог из источника в России

Наиболее часто налог из источника в России возникает по кредитам и процентным займам, привлеченным резидентами. Бухгалтеры часто игнорируют то обстоятельство, что в данном случае российская организация является налоговым агентом и должна с суммы процентов исчислить налог из источника в России, удержать и перечислить. Причем делать это необходимо, не дожидаясь окончания налогового периода, а при каждой выплате. Аудитор должен проверить, не попадает ли указанный доход под двойное налогообложение. Для этого необходимо установить, резидентом какой страны является контрагент и существует ли соглашение по устранению двойного налогообложения между Россией и страной резидент-ства. Самая распространенная ошибка — отсутствие надлежащего подтверждения страны резидентства (адреса в контракте недостаточно, необходима выписка из торгового или иного аналогичного реестра страны резидентства). Не требуется подтверждения, если контрагент — банк и он включен в международный справочник.

Резюмируя вышеизложенное, хотелось бы еще раз отметить целесообразность выделять внешнеэкономическую деятельность в отдельный объект аудиторской проверки и при временных и кадровых возможностях внешнеторговые операции проверять сплошным порядком, особенно если имеют место нетипичные контракты и хозяйственные операции.

Литература

1. О валютном регулировании и валютном контроле: Федеральный закон от 10 декабря 2003 г. № 173-ФЗ (принят ГД ФС РФ 21 ноября 2003 г.) (действующая редакция от 29 июня 2015 г.): [Электронный ресурс]. Режим доступа: http://www.consultant.ru/popular/currency/.

2. Таможенный кодекс Таможенного союза (приложение к Договору о Таможенном кодексе Таможенного союза, принятому решением Межгосударственного совета ЕврАзЭС на уровне глав государств от 27 ноября 2009 г.

№ 17) (утв. ВС РФ 18 июня 1993 г. № 5221-1) (действующая редакция от 10 октября 2014 г.): [Электронный ресурс]. Режим доступа: http://www.consultant.ru/popular/ custom_eaes/.

3. Правило (стандарт) № 4 «Существенность в аудите» (в ред. постановления Правительства РФ от 7 октября 2004 г. № 532): [Электронный ресурс]. Режим доступа: http:// era-audit.com/standarti-auditorskoy-deyatelnosti/pravilo-stan-dart-n-4-suschestvennost-v-audite.

4. Правило (стандарт) № 3 «Планирование аудита» (Утвержден постановлением Правительства Российской Федерации от 23 сентября 2002 г. № 696): [Электронный ресурс]. Режим доступа: http://era-audit.com/standarti-auditorskoy-deyatelnosti/pravilo-standart-n-3-planirovanie-audita.

5. Правила Incoterms® 2010 (Инкотермс® 2010): [Электронный ресурс]. Режим доступа: http://incoterms.iccwbo.ru/.

6. Соглашение по применению статьи VII ГАТТ-1994 ВТО «Соглашение по таможенной оценке импортных товаров»: [Электронный ресурс]. Режим доступа: http://www.vavt.ru/ wto/wto/ImplementationArticleVIIAgreement.

7. О таможенном тарифе: Закон РФ от 21 мая 1993 г. № 5003-1 (ред. от 24 ноября 2014 г.): [Электронный ресурс]. Режим доступа: http://www.consultant.ru/document/ cons_doc_LAW_1995/.

8. Потиенко Л. И. Основы внешнеэкономической деятельности // Сайт цифровых учебно-методических материалов ВГУЭС: [Электронный ресурс]. Режим доступа: http://abc. vvsu.ru/Books/osnovi_ved/page0001.asp.

References

1. Federal Law «On currency regulation and currency control» of December 10, 2003 № 173-FZ. Adopted by the State Duma

on November 21, 2003. The current edition of June 29, 2015. <

Available at: http://www.consultant.ru/popular/currency/. (in ^

Russ.). 5

2. Customs Code of the Customs Union (Annex to the Agreement * on the Customs Code of the Customs Union, adopted by the lu EurAsES Interstate Council at the level of Heads of State on 5 November 27, 2009 № 17). Approved by the Supreme Council 2 of the Russian Federation on June 18, 1993 № 5221-1. The x current edition of October 10, 2014. Available at: http://www. x consultant.ru/popular/custom_eaes/. (in Russ.). ^

3. The rule (standard) № 4. Materiality in auditing. Approved by ^ the Decree of the Government of the Russian Federation on < September 23, 2002 № 696. Available at: http://era-audit. ^ com/standarti-auditorskoy-deyatelnosti/pravilo-standart-n-4 ^ -suschestvennost-v-audite. (in Russ.) ^

4. The rule (standard) № 3. Audit planning. Approved by the h-Decree of the Government of the Russian Federation on < September 23, 2002 № 696. Available at: http://era-audit. ^ com/standarti-auditorskoy-deyatelnosti/pravilo-standart-n-3 x -planirovanie-audita. (in Russ.). ^

5. The rules of Incoterms® 2010. Available at: http://incoterms. iccwbo.ru/. (in Russ.). °

6. Agreement on implementation of Article VII of the GATT 1994 h WTO. Agreement on customs valuation of imported goods. Available at: http://www.vavt.ru/wto/wto/ImplementationArticle VIIAgreement. (in Russ.).

7. RF Law «On customs tariff» of May 21, 1993 № 5003-1. Revised on November 24, 2014. Available at: http://www. consultant.ru/document/cons_doc_LAW_1995/. (in Russ.).

8. Potienko L. I. Fundamentals of foreign economic activity. Official website of Vladivostok State University of Economics and Service. Available at: http://abc.vvsu.ru/Books/osnovi_ ved/page0001.asp. (in Russ.).

Издательство СПбУУиЭ

Издательство Санкт-Петербургского университета управления и экономики выпускает книги отечественных и зарубежных авторов по актуальным вопросам экономики как для специалистов в области

финансово-кредитных отношений, туризма, бухгалтерского учета и аудита, статистики, информационных технологий, экологии, физического воспитания, так и для преподавателей и студентов высших учебных заведений, колледжей и лицеев.

Издательство оказывает квалифицированные редакционно-издательские услуги:

• Редактирование

• Корректура

• Верстка

• Художественное и графическое оформление

• Подготовка оригинал-макета

• Полиграфические работы

Редакция предлагает авторам публиковать свои статьи в российском научном журнале «Экономика и управление», в журналах «Ученые записки Санкт-Петербургского университета управления и экономики» и «Социология и право», которые выпускаются издательством СПбУУиЭ. Все научные журналы включены в Перечень ВАК.

Издательство Санкт-Петербургского университета управления и экономики предлагает развитие партнерских отношений с регионами ближнего и дальнего зарубежья в целях взаимовыгодного сотрудничества.

В рамках данного сотрудничества предлагаем Вам рассмотреть вариант подготовки специального выпуска РНЖ «Экономика и управление», посвященного специфике социально-экономического развития Вашего региона.

Для получения полной информации обращайтесь в издательство по адресу: 190103, Санкт-Петербург, Лермонтовский пр., д. 44 Тел.: (812) 448-82-50; e-mail: izdat-ime@yandex.ru; izdat@spbume.ru

экономик эконс эконом„ эконом ЭКОНОМИ1 эконоГэкономи» экономика иуправле «упрс иуправ, иуправ иуправл иvnpai иЖавл< иуправлеш

социально-экономического 1 И On развития России

^»«шлейный-Clf Ур1Л Лолвряый»

*3* Фаюор развития „о Мономиси Р0£еии

Проблемы развития П1М}нышижни pBMme экономики Росси роинйпой Федерации

инновацией Эко, экоиоиинеекий «ризис

. Санкт-Петербурга- иФ*Р»»Р°ванйе бизнес и высшая щщ «Г™-,

Практика показывает: ни одна аудиторская проверка не обходится без выявления ошибок в ведении бухгалтерского или налогового учёта и составления финансовой отчётности. Конечно, часть ошибок возникает из-за банальной невнимательности, но тем не менее значительная часть является результатом неверной интерпретации нормативных актов или незнания последних изменений законодательства. Основываясь на нашей практике, мы представляем вам 10 наиболее часто встречающихся ошибок, выявляемых в ходе аудита, а также рекомендации наших аудиторов, которые помогут их избежать.

1. Недостаточный контроль за формированием форм бухгалтерской отчетности

Часто компании, применяющие программное обеспечение для автоматизации формирования бухгалтерской отчетности, не уделяют должного внимания контролю за полученным результатом. В такой отчетности возможны самые различные ошибки – от несущественных несоответствий данным учета до серьезных искажений.

Мы рекомендуем в обязательном порядке контролировать и проверять результат автоматического заполнения отчетных форм.

2. При формировании бухгалтерской отчетности искажаются показатели дебиторской и кредиторской задолженности (завышаются или занижаются)

Как правило, завышение показателей происходит из-за не проведенного своевременно зачета полученного или выплаченного аванса.

Занижение данных о дебиторской и кредиторской задолженности, как правило, происходит вследствие сворачивания задолженности по разным контрагентам. К таким случаям относится свернутое отражение задолженности перед сотрудниками компании по заработной плате или по подотчетным суммам. Встречаются случаи свернутого отражения задолженности по налогам или по взносам на социальное страхование.

Для целей корректного отражения дебиторской и кредиторской задолженности, мы рекомендуем контролировать своевременный зачет полученных/выплаченных авансов. Мы также рекомендуем контролировать отсутствие свернутой дебиторской и кредиторской задолженности по разным контрагентам в отчетности.

3. Компании не начисляют необходимые резервы – резерв по сомнительным долгам, резерв под обесценение материальных ценностей

В условиях кризиса некоторые компании отказались от начисления резервов полностью или стараются свести их величины к минимуму, ведь начисление резерва напрямую снижает показатель полученной в текущем периоде прибыли.

Напомним, что показатели бухгалтерской отчетности должны давать достоверное представление о финансовом состоянии организации. В случае наличия сомнительной дебиторской задолженности или запасов, которые морально устарели, и возможность их дальнейшей реализации вызывает сомнения, компании обязаны начислить соответствующие резервы в отчетности.

4. Компании начисляют отложенные налоговые активы в отчетности по налоговым убыткам без оценки возможности использования этого актива

По правилам налогового законодательства, компании вправе переносить налоговые убытки на будущее в течение 10 лет. Зачастую компании, даже такие, которые генерируют налоговые убытки из года в год, отражают отложенный налоговый актив в балансе, при этом не оценивая реальные возможности компании использовать накопленный налоговый убыток.

Согласно нормам бухгалтерского учета, отложенные налоговые активы признаются в отчетности при условии существования вероятности того, что компания получит налогооблагаемую прибыль в последующих отчетных периодах. В случаях, когда компании из года в год генерируют налоговые убытки, вероятность использования накопленного убытка в полном объеме весьма маловероятна. Следовательно, признание отложенного налогового актива по налоговому убытку не всегда правомерно, а в некоторых случаях может быть расценено как неправомерное завышение активов.

Мы рекомендуем компаниям отражать отложенные налоговые активы с учетом оценки финансовых перспектив и имеющихся прогнозов по налоговым результатам.

5. Неверно определяется дата оприходования материальных ценностей при импорте товаров

Очень часто при закупках материалов или товаров от иностранного поставщика, бухгалтерия отражает их приход в бухгалтерском учете на дату штампа таможенной службы «Выпуск разрешен». Обращаем внимание, что все активы организации должны быть оприходованы на дату перехода права собственности на них. Момент перехода права собственности, как правило, определяется соглашением сторон. Зачастую момент перехода права собственности приравнен к моменту перехода рисков, который, в свою очередь, переходит, как правило, в момент передачи товара от продавца перевозчику. Соответственно, на практике это означает, что именно на эту дату товары должны отражаться в учете.

Неверное определение даты отражения в учете товаров приводит к искажениям показателей отчетности, а также к неверному определению курса валюты, по которому должна отражаться стоимость товара.

Мы рекомендуем отражать приобретенные ценности по импортным договорам с учетом условий договоров о переходе права собственности.

6. Компании не отражают активы в составе объектов основных средств, по которым не перешло право собственности

В договорах покупки крупного оборудования, машин, даже объектов недвижимости может быть предусмотрена отсрочка платежа от нескольких месяцев до нескольких лет. При этом поставщик в целях подстраховки может предусмотреть переход права собственности на продаваемый объект только после получения полной оплаты за него. При этом акт приема-передачи объекта составляется сразу, компания использует основное средство в производственной деятельности.

В этом случае часто компании-покупатели отражают основное средство на забалансовых счетах, руководствуясь формальным отсутствием перехода права собственности, что является некорректным. В данном случае нам следует обратиться к нормам ПБУ 6/01 «Учет основных средств». Среди критериев признания объекта в качестве основного средства указаны стоимостная оценка свыше 100 тыс. руб., срок предполагаемого использования свыше 12 месяцев, способность приносить выгоду и готовность к эксплуатации. Условий о факте перехода права собственности ПБУ 6/01 не содержит.

Более того, общие принципы, на которых базируется учет и составление отчетности, требуют, чтобы отражение в бухгалтерском учете фактов хозяйственной деятельности происходило исходя не столько из их правовой формы, сколько из их экономического содержания и условий хозяйствования (требование приоритета содержания перед формой).

Мы рекомендуем отражать объекты в составе основных средств в соответствии с критериями, указанными в ПБУ 6/01, не дожидаясь формального перехода права собственности.

7. Компании не отражают расходы в бухгалтерском учете до получения первичных документов поставщиков

Бухгалтеры компаний часто не отражают в бухгалтерском учете расходы, руководствуясь отсутствием первичного документа от поставщика (например, акта по оказанным услугам). Во многих случаях такая позиция связана стремлением сблизить бухгалтерский учет и налоговый учет (ведь для налога на прибыль расходы нельзя признать в отсутствие первичных документов от контрагента). Учитывая, что на практике неполучение документов от поставщиков или их получение со значительным опозданием очень распространено, такой подход может привести к недоотражению значительной суммы расходов, относящейся к отчетному году, и как следствие к неправомерному завышению прибыли за отчетный год. При таком подходе финансовый результат искажается, и собственники компании вводятся в заблуждение завышенными прибыльными показателями.

Расходы подлежат отражению в регистрах бухгалтерского учета на дату выполнения условий их признания в соответствие с ПБУ «Расходы организации» 10/99. Согласно нормам данного ПБУ расходы признаются в бухгалтерском учете при наличии следующих условий:

• расход производится в соответствии с конкретным договором, требованием законодательных и нормативных актов, обычаями делового оборота;
• сумма расхода может быть определена;
• имеется уверенность в том, что в результате конкретной операции произойдет уменьшение экономических выгод организации. Уверенность в том, что в результате конкретной операции произойдет уменьшение экономических выгод организации, имеется в случае, когда организация передала актив либо отсутствует неопределенность в отношении передачи актива.

Как видно, среди условий признания расходов отсутствует наличие первичного документа от контрагентов.

Таким образом, в случаях, когда расходы фактически произведены, и вышеперечисленные условия выполняются, компании должны отразить расходы в учете. В ином случае, прибыль компании за отчётный год будет необоснованно завышена.

Мы рекомендуем компаниям на основании заключенных договоров анализировать фактически произведенные расходы. При выполнении вышеуказанных условий для признания расходов – мы рекомендуем компаниям составлять внутренний первичный документ, на основании которого расход будет отражен в учете. После получения первичного документа от контрагента, при необходимости в учет могут внесены изменения.

Такой подход обеспечит достоверное отражение финансовых результатов компании.

8. Компании выплачивают премии руководителю без получения письменного одобрения собственника

Зачастую выплата бонусов руководителю компании, прямо не предусмотренных условиями заключенного трудового договора, документально оформляется только приказом самого же руководителя. Такая позиция может повлечь претензии, во-первых, со стороны собственников (участников, акционеров) относительно факта выплаты или размера бонуса, во-вторых со стороны налоговых органов по вопросу обоснованности и документального подтверждения данных расходов.

В зависимости от условий заключенных трудовых договоров, а также от положений уставных документов, премирование руководителя может находится в рамках полномочий общего собрания участников (акционеров) или совета директоров.

Мы рекомендуем компаниям выплачивать премии руководителям только на основании прямого указания в трудовом договоре, а при его отсутствии – на основании решения участников (акционеров) или совета директоров.

9. Компании не отражают в составе доходов присужденные судом штрафы и неустойки

В соответствии с Налоговым кодексом России причитающиеся по решению суда суммы должны отражаться в составе внереализационных доходов на дату вступления в силу решения суда.

Зачастую в бухгалтерию компаний не поступает оперативная информация о статусе судебных процессов. Это приводит к тому, что компания не отражается в составе доходов присужденные судом суммы неустоек, штрафов и иных платежей, причитающихся к получению. Несвоевременное отражение таких доходов приводит к недоплате налога на прибыль.

Мы рекомендуем компаниям отслеживать результаты судебных процессов для своевременного отражения в учете их результатов.

10. Компании не применяют правила «тонкой капитализации» при расчете процентов по контролируемой задолженности

Компании не всегда контролируют условия, при которых полученные займы признаются контролируемыми для целей налогообложения. В частности, в случаях, когда российские компании, аффилированные по отношению к иностранным участникам российской компании, выступают поручителями по долговому обязательству перед неаффилированным займодавцем. Напоминаем, что в таких случаях, задолженность также признается контролируемой, и проценты по ней признаются в расходах в особом порядке.

Также зачастую компании не признают контролируемой задолженность при получении займов от «сестринских» иностранных компаний, не имеющих прямого или косвенного владения в капитале российской организации. Несмотря на то, что пока Налоговое законодательство не приравнивает такую задолженность к контролируемой, тенденции судебной практики свидетельствуют в пользу высокого налогового риска данной позиции, что может привести к значительным налоговым доначислениям.

Также важно отметить, что с 2017 года в понятие контролируемой задолженности внесены изменения на законодательном уровне, и начиная с 2017, к примеру, займ от сестринской компании будет признаваться контролируемым на основании положений Налогового кодекса.

---

Вы можете обратиться в компанию Awara для получения подробной и независимой экспертизы соблюдения правил ведения бухгалтерской или налоговой отчётности в Вашей компании. Ознакомьтесь со списком наших аудиторских услуг.

Контакты

Особенности аудита внешнеэкономической деятельности

Aspects of a Foreign Economic Activity Audit

Ш

*

Ш I Ш

УДК 657.6:339.9

Фрадина Татьяна Ильинична

заведующий кафедрой Санкт-Петербургского государственного университета технологии и дизайна, доктор экономических наук, доцент 191186, Санкт-Петербург, Большая Морская ул., д. 18

Fradina Tat’yana Il’inichna

St. Petersburg State University of Technology and Design

Bol’shya Morskaya Str. 18, St. Petersburg, Russian Federation, 191186

Шегал Светлана Эммануиловна

доцент Санкт-Петербургского государственного университета технологии и дизайна, кандидат технических наук 191186, Санкт-Петербург, Большая Морская ул., д. 18

Shegal Svetlana Emmanuilovna

St. Petersburg State University of Technology and Design

Bol’shya Morskaya Str. 18, St. Petersburg, Russian Federation, 191186

Настоящее исследование направлено на изучение особенностей аудита внешнеэкономической деятельности, как отдельного объекта аудиторской проверки.

Цель. Обосновать основные направления проведения аудита внешнеэкономической деятельности, которые необходимо учесть при составлении плана и программы аудита

Задачи. Определить последовательность действий аудитора при проверке внешнеэкономических операций организации на соответствие требованиям гражданского, валютного, таможенного и налогового законодательства.

Методология. В настоящей работе с помощью общих методов научного познания в различных аспектах рассмотрены валютные, таможенные и налоговые аспекты, характерные для внешнеэкономической деятельности экспортеров и импортеров.

Результаты. Определены основные направления проведения аудита внешнеэкономической деятельности, которые необходимо учесть при составлении плана и программы аудита. Выполнена классификация наиболее часто встречающихся внешнеэкономических сделок. Представлена программа аудита экспортных и импортных сделок. Рассмотрены типичные ошибки в отражении внешнеэкономических операций, таких как определение момента перехода права собственности от продавца к покупателю, определение таможенной и внешнеторговой стоимости, отражение выручки от реализации и прочих доходов, определение налогооблагаемой базы по налогу на добавленную стоимость и налогу из источника в России.

Выводы. При проведении аудита организации внешнеторговые операции необходимо выделить в отдельный объект аудиторской проверки и при наличии временных и кадровых возможностей проверять операции сплошным порядком с учетом требований валютного, таможенного и налогового законодательства, что обеспечит высокое качество аудита.

Ключевые слова: аудит, внешнеэкономическая деятельность, программа аудита, экспорт, импорт

This study investigates the aspects of the audit of foreign economic activities as a separate analysis.

Павлова Татьяна Александровна R

доцент Санкт-Петербургского государственного университета технологии и дизайна, кандидат экономических наук 191186, Санкт-Петербург, Большая Морская ул., д. 18

Pavlova Tat’yana Aleksandrovna

St. Petersburg State University of Technology and Design

Bol’shya Morskaya Str. 18, St. Petersburg, Russian Federation, 191186

Aim. This study investigates the basic directions of foreign trade activities during an audit, which must be considered when developing an audit plan and program.

Tasks. This study determines the sequence of the auditor’s actions during an examination of the foreign trade operations of an organization to ensure that the organization meets the requirements of civil, currency, customs, and tax laws.

Methodology. Using common methods of scientific knowledge, this study examined various aspects of foreign exchange, customs, and tax issues specific to the foreign trade activities of exporters and importers.

Results. This study determines the main directions of a foreign trade activity audit, which must be considered when developing the audit’s plan and program. Moreover, it presents a classification of the most common foreign economic transactions and an audit program of export and import transactions. Furthermore, it describes typical errors in the documentation of the external economic operations, such as establishing the time of the transfer of ownership from the seller to the buyer, determining the customs and foreign trade values, keeping logs of the proceeds from sales and other revenues, and determining the taxable base for the value added tax and income tax from sources in Russia.

Conclusions. Foreign trade should be a separate item in an audit. If there are no time and personnel restrictions, an auditor should use continuous verification procedures to meet the requirements of currency, customs, and tax legislation that will ensure a high-quality audit.

Keywords: audit, foreign trade activities, audit program, export, import

Аудит внешнеэкономической деятельности имеет ряд особенностей, связанных с тем, что внешнеэкономические сделки, как правило, заключаются в иностранной валюте. И такого рода сделки регламентируются не только гражданским законодательством, но также валютным [1] и таможенным [2]. Кроме того, существуют особенности налогообложения операций внешнеэкономической деятельности, на их отдельные виды распространяются нормы международного права, которые необходимо учитывать. Учитывая специфику внешнеэкономических операций, для повышения качества аудита, по мнению авторов, целесообразно выделять внешнеэкономическую деятельность в отдельный объект аудиторской проверки.

Цель аудита внешнеэкономической деятельности можно определить как выражение мнения о достоверности отражения в бухгалтерской финансовой отчетности бухгалтерской и иной информации, связанной с реализацией внешнеэкономических операций во

ш с; со с о.

с

>

с

с 0. с

о; s 0. О ш

Таблица 1

Классификация внешнеторговых сделок

ш Вид сделки К кому переходит право собственности Таможенные и налоговые платежи

ш 2 X Экспорт товаров К нерезиденту-покупателю Таможенный сбор за таможенное оформление, таможенные вывозные пошлины. Налог на прибыль, НДС по нулевой ставке

к X I ш Экспорт услуг К нерезиденту-покупателю Таможенный сбор за таможенное оформление. Налог на прибыль, НДС по нулевой ставке

^ со < сг Импорт товаров К резиденту-покупателю Таможенный сбор за таможенное оформление, таможенные пошлины, акциз, НДС

> < X Импорт услуг К резиденту-покупателю НДС

< сг Кредиты полученные Право собственности не переходит Налог из источника в России, исчисляемый российской стороной, как налоговым агентом с суммы процентов за кредит

X к X сг п Займы полученные Право собственности не переходит Налог из источника в России, исчисляемый российской стороной, как налоговым агентом с суммы процентов за пользование заемными средствами

ш — Лизинг К резиденту-покупателю Таможенный сбор за таможенное оформление, таможенные пошлины, акциз, НДС

всех существенных аспектах. Исходя из принципа существенности в аудите [3] аудитору необходимо выявить основные направления проведения аудита, включающие сегменты повышенного риска искажения отчетности. Определим основные направления проведения аудита внешнеэкономической деятельности, которые необходимо учесть при составлении плана и программы аудита:

• аудит договоров (соответствие формы и содержания договоров, соответствие условий контрактов нормам гражданского законодательства РФ и нормам международного права);

• аудит соответствия внешнеторговых операций требованиям таможенного законодательства;

• аудит соответствия операций по исполнению внешнеторговых контрактов требованиям валютного законодательства;

• проверка правильности определения даты перехода права собственности на товары, работы, услуги;

• проверка правильности формирования внешнеторговой стоимости товаров и имущества;

• проверка правильности начисления таможенных пошлин и платежей;

• проверка порядка отражения в учете операций продажи валютной выручки;

• проверка обоснованности признания расходов по внешнеторговым операциям;

• проверка правильности отражения реэкспортных и реимпортных операций;

• проверка правильности отражения операций по кредитам и займам;

• проверка своевременности отражения экспортной выручки;

• проверка правильности применения международных соглашений по устранению двойного налогообложения;

• проверка правильности отражения курсовых разниц.

Источниками информации при проведении аудита служат следующие документы: приказ об учетной политике, иные приказы и распорядительные документы предприятия, кассовые документы, банковские документы, авансовые отчеты, бухгалтерская финансовая отчетность, налоговые декларации. При осуществлении экспортных и импортных операций проверке подлежат также следующие документы: внешнеторговые контракты; паспорта сделок; книга

покупок, книга продаж, счета-фактуры; таможенные декларации; товаросопроводительные документы; договора с транспортными, экспедиторскими, лизинговыми, посредническими и иными организациями, принимающими участие во внешнеэкономической деятельности предприятия; товарные накладные или иные документы, подтверждающие отгрузку экспортных товаров; первичные документы по учету импортных товаров, материалов и прочего имущества.

Наибольшая опасность искажения учетной информации и вытекающих из этого последствий искажения бухгалтерской финансовой и налоговой отчетности кроется в используемых участниками внешнеэкономической деятельности формах договоров. Нередко российские участники внешнеэкономической деятельности идут на поводу своих иностранных контрагентов и заключают договоры очень «непрозрачные». Они либо неоднозначно трактуются с позиции российского законодательства, либо вообще ему не соответствуют. Правовые и налоговые последствия не просчитываются. Клиент заявляет: если уполномоченный банк паспорт сделки подписал, значит, с контрактом все в порядке. Как показывает практика, далеко не всегда юристы и менеджеры, привлеченные к подготовке контрактов, имеют соответствующую квалификацию. Без консультаций и согласований условий внешнеэкономических контрактов с бухгалтерией и финансовой службой велика вероятность того, что некоторые условия контрактов будут иметь нежелательные налоговые последствия. Это касается таких элементов, как условия расчетов, момент перехода права собственности, санкции и пр. Поэтому для снижения рисков необнаружения ошибок внешнеэкономические контракты целесообразно проверять сплошным порядком.

Учитывая сложности отражения в бухгалтерском и налоговом учете внешнеторговых операций, аудитору прежде всего нужно классифицировать договор в правовом отношении, определить доходы, расходы, налогооблагаемые объекты, налогооблагаемые базы и ставки. Наиболее часто встречающиеся виды сделок представлены в табл.1.

При подготовке к аудиторской проверке необходимо составить программу аудита (табл. 2), представляющую собой перечень аудиторский процедур по отдельным участкам аудиторской проверки [4].

Таблица 2 <

Программа аудита внешнеэкономических операций ш

Объект проверки Содержание проверки

Аудит соответствия внешнеторговых сделок действующему законодательству Проверка внешнеторговых контрактов на соответствие гражданскому и валютному законодательству, проверка соответствия формы расчетов валютному законодательству и требованиям Банка России. Соответствие заявленных таможенных процедур содержанию сделки и фактам хозяйственной деятельности

Аудит правильности порядка ведения бухгалтерского учета экспортных операций Проверка правильности определения момента перехода права собственности к покупателю. Проверка правильности оформления первичных документов (коммерческий счет, товаросопроводительные документы, страхование груза и др.). Обоснованность включения затрат в расходы на продажу (таможенный сбор за таможенное оформление, транспортные расходы, расходы на хранение, расходы на декларирование и пр.). Правильность отражения в бухгалтерском учете операций с иностранной валютой. Своевременность отражения в составе доходов экспортной выручки. Проверка правильности отражения курсовых разниц. Проверка правильности отражения в бухгалтерском учете расчетов с покупателями, наличия просроченной дебиторской задолженности

Аудит правильности порядка ведения бухгалтерского учета импортных операций Проверка правильности определения момента перехода права собственности от продавца к покупателю. Проверка правильности оформления первичных документов (коммерческий счет, товаросопроводительные документы, страхование груза, сертификат происхождения товаров, сертификат соответствия и др.). Проверка соответствия заявленных базисных условий поставки (Инкотермс-2010) фактическому исполнению контракта. Проверка правильности определения таможенной и внешнеторговой стоимости ввозимых товаров. Проверка правильности отражения в бухгалтерском учете таможенных пошлин и платежей (таможенный сбор за таможенное оформление, таможенные пошлины, акциз, НДС). Проверка правильности отражения в бухгалтерском учете операций покупки иностранной валюты и курсовых разниц

Аудит налогообложения внешнеторговых операций НДС. Аудит обоснованности применения нулевой ставки по НДС и налогового вычета при экспорте товаров. Аудит правильности определения необлагаемого оборота при выполнении работ (оказании услуг) за пределами территории РФ. Проверка правильности и своевременности применения налогового вычета. Налог на прибыль. Проверка правильности исчисления и своевременности отражения выручки от экспорта. Проверка правильности отражения в бухгалтерском учете прочих доходов и расходов. Налог из источника в России. Проверка правильности применения налоговой ставки, проверка правильности применения мер по устранению двойного налогообложения

На основе аудиторской практики можно выделить наиболее часто встречающиеся ошибки в отражении внешнеторговых операций. Рассмотрим их.

1. Определение момента перехода права собственности от продавца к покупателю

Как известно, согласно п. 1 ст. 223 ГК РФ, право собственности на товар переходит к покупателю в момент передачи товара, если иное не предусмотрено условиями договора. Завершение процедуры передачи товара и, соответственно, процесса перехода прав собственности на него определяется по мере оформления первичных документов, подтверждающих соблюдение условий приемки-передачи товара.

Субъектами внешнеэкономической деятельности при сделках с иностранным участием обычно используются правила Инкотермс [5]. С 1 января 2011 г. используются правила Инкотермс-2010 (Incoterms 2010), которые регулируют ряд наиболее важных, базовых вопросов, связанных с организацией доставки товара до места назначения. Любой базис поставки регулирует три ключевых «транспортных» вопроса, без которых доставка товара до места назначения не может быть осуществлена, а именно:

1) распределение между продавцом и покупателем транспортных расходов по доставке товара, т. е. определение, какие расходы и до каких пор несет продавец и какие, начиная с какого момента, — покупатель;

2) момент перехода с продавца на покупателя рисков повреждения, утраты или случайной гибели груза;

3) дату поставки товара, т. е. определение момента фактической передачи продавцом товара в распоряжение покупателя или его представителя (например, транспортной организации) и, следовательно, выполнения или невыполнения первым своих обязательств по срокам поставки. В отличие от Инкотермс-2000 за рамками Инко-термс-2010 остались правила перехода права собственности с продавца на покупателя, а также последствия невыполнения сторонами обязательств по договору купли-продажи товаров, включая основания освобождения сторон от ответственности, что регламентируется нормами применимого права или Венской конвенцией. Если ранее при определении момента перехода права собственности можно было просто сослаться на Инкотермс, то теперь этого недостаточно. В контракте нужно конкретно прописывать момент перехода права собственности.

Что касается экспортеров, то нередко можно увидеть такую ситуацию, когда выручка от реализации экспортных товаров отражается на момент поступления валютных средств на транзитный валютный счет, в то время как в контракте моментом перехода права собственности обозначен выпуск товара таможенным органом в режиме экспорта либо передача товара покупателю. Результатом неправильного определения даты перехода права собственности является искажение суммы выручки от реализации, исчисленной в рубля, и соответственно — налога на прибыль. В этой ситуации аудитору рекомендуется обратить пристальное внимание на соответствующие положения контракта, дату таможенной декларации и дату

< первичных документов, подтверждающих передачу

ш товара покупателю или первому перевозчику.

У импортеров, как правило, товары отражаются на ^ счетах бухгалтерского учета после подачи таможенной декларации. Бухгалтеры игнорируют содержание 5 внешнеторгового контракта, что приводит к непрах вильному определению даты перехода права соб-х ственности, курса рубля по отношению к иностран-ш ной валюте, используемого для пересчета стоимости т приобретаемого товара в рубли. В итоге неправильно £ определяется внешнеторговая стоимость материалов, > товаров и прочего имущества, что соответственно 2 сказывается на финансовом результате.

X

^ 2. Определение таможенной и внешнеторговой ^ стоимости

^ Основные принципы определения таможенной стои-^ мости товаров, ввозимых на таможенную территорию о Российской Федерации, базируются на международ-н- ных нормах, применяемых Всемирной торговой организацией, а именно на Соглашении о применении ст.VII ГАТТ 1994 [6], они установлены ст. 12 закона Российской Федерации «О таможенном тарифе» [7]. Идея этого соглашения в том, что в целях таможенной оценки должна использоваться действительная цена товара, т. е. цена товара, складывающаяся в условиях свободной конкуренции в соответствии с обычной торговой практикой при обычном течении торговли.

Нормы ст. 12 закона Российской Федерации «О таможенном тарифе» устанавливают систему методов определения таможенной стоимости и последовательность применения этих методов. Определение таможенной стоимости товаров, ввозимых на таможенную территорию Российской Федерации, основывается на международных принципах определения таможенной стоимости товаров, установленных нормами международного права и общепринятой международной практикой, и производится путем применения одного из следующих методов: по стоимости сделки с ввозимыми товарами; по стоимости сделки с идентичными товарами; по стоимости сделки с однородными товарами; вычитания; сложения; резервный метод.

Основным методом для определения таможенной стоимости ввозимого на таможенную территорию товара является метод по стоимости сделки с ввозимыми товарами, т. е. цена товара, определенная внешнеторговым договором купли-продажи, с учетом дополнительных расходов, понесенных покупателем, которые возникли в связи с подготовкой и исполнением конкретной сделки-купли продажи. Остальные методы определения таможенной стоимости применяются только при невозможности использования метода по стоимости сделки с ввозимыми товарами.

При использовании первого метода определения таможенной стоимости ввозимого товара ошибки, как правило, связаны с занижением таможенной стоимости, а именно невключением в нее некоторых расходов, которые не предусмотрены основным контрактом. При обнаружении таких фактов аудитор должен отразить их в рабочих документах. Аудитор оказывается в сложном положении, так как таможенный орган уже принял заявленную таможенную стоимость и клиент не соглашается с замечанием аудитора.

При применении иных способов определения таможенной стоимости аудитору нужно обратить внимание на порядок формирования внешнеторговой стоимости, так как во внешнеторговую стоимость в данном случае будут включаться контрактная стоимость товара, пересчитанная в рубли, и таможенные пошлины,

исчисленные исходя из контрактной стоимости при адвалорных ставках [8].

3. Отражение выручки от реализации и прочих доходов

Наиболее типичная ошибка — отражение выручки от реализации на момент поступления валюты на транзитный счет, а не на момент перехода права собственности. Также аудитору необходимо выяснить, не было ли у импортера корректировки таможенной стоимости в сторону уменьшения, что приведет соответственно к уменьшению уплаченной таможенной стоимости. При принятии таможенным органом решения о возврате излишне уплаченной таможенной пошлины ее сумму необходимо включить в состав прочих расходов.

4. Расчеты по налогу на добавленную стоимость

iНе можете найти то, что вам нужно? Попробуйте сервис подбора литературы.

У участников внешнеэкономической деятельности нередко происходит подмена понятий: применение нулевой ставки и освобождение от налога на добавленную стоимость. Если услуги оказаны за пределами таможенной территории РФ (например, строительство объектов за границей), то выручка от оказания таких услуг НДС не облагается. Типичная ошибка — использование права на налоговый вычет при необлагаемом обороте. Вторая ошибка — отсутствие надлежащим образом поставленного раздельного учета при одновременном использовании базовой ставки (18%) и нулевой.

5. Налог из источника в России

Наиболее часто налог из источника в России возникает по кредитам и процентным займам, привлеченным резидентами. Бухгалтеры часто игнорируют то обстоятельство, что в данном случае российская организация является налоговым агентом и должна с суммы процентов исчислить налог из источника в России, удержать и перечислить. Причем делать это необходимо, не дожидаясь окончания налогового периода, а при каждой выплате. Аудитор должен проверить, не попадает ли указанный доход под двойное налогообложение. Для этого необходимо установить, резидентом какой страны является контрагент и существует ли соглашение по устранению двойного налогообложения между Россией и страной резидент-ства. Самая распространенная ошибка — отсутствие надлежащего подтверждения страны резидентства (адреса в контракте недостаточно, необходима выписка из торгового или иного аналогичного реестра страны резидентства). Не требуется подтверждения, если контрагент — банк и он включен в международный справочник.

Резюмируя вышеизложенное, хотелось бы еще раз отметить целесообразность выделять внешнеэкономическую деятельность в отдельный объект аудиторской проверки и при временных и кадровых возможностях внешнеторговые операции проверять сплошным порядком, особенно если имеют место нетипичные контракты и хозяйственные операции.

Литература

1. О валютном регулировании и валютном контроле: Федеральный закон от 10 декабря 2003 г. № 173-ФЗ (принят ГД ФС РФ 21 ноября 2003 г.) (действующая редакция от 29 июня 2015 г.): [Электронный ресурс]. Режим доступа: http://www.consultant.ru/popular/currency/.

2. Таможенный кодекс Таможенного союза (приложение к Договору о Таможенном кодексе Таможенного союза, принятому решением Межгосударственного совета ЕврАзЭС на уровне глав государств от 27 ноября 2009 г.

№ 17) (утв. ВС РФ 18 июня 1993 г. № 5221-1) (действующая редакция от 10 октября 2014 г.): [Электронный ресурс]. Режим доступа: http://www.consultant.ru/popular/ custom_eaes/.

3. Правило (стандарт) № 4 «Существенность в аудите» (в ред. постановления Правительства РФ от 7 октября 2004 г. № 532): [Электронный ресурс]. Режим доступа: http:// era-audit.com/standarti-auditorskoy-deyatelnosti/pravilo-stan-dart-n-4-suschestvennost-v-audite.

4. Правило (стандарт) № 3 «Планирование аудита» (Утвержден постановлением Правительства Российской Федерации от 23 сентября 2002 г. № 696): [Электронный ресурс]. Режим доступа: http://era-audit.com/standarti-auditorskoy-deyatelnosti/pravilo-standart-n-3-planirovanie-audita.

5. Правила Incoterms® 2010 (Инкотермс® 2010): [Электронный ресурс]. Режим доступа: http://incoterms.iccwbo.ru/.

6. Соглашение по применению статьи VII ГАТТ-1994 ВТО «Соглашение по таможенной оценке импортных товаров»: [Электронный ресурс]. Режим доступа: http://www.vavt.ru/ wto/wto/ImplementationArticleVIIAgreement.

7. О таможенном тарифе: Закон РФ от 21 мая 1993 г. № 5003-1 (ред. от 24 ноября 2014 г.): [Электронный ресурс]. Режим доступа: http://www.consultant.ru/document/ cons_doc_LAW_1995/.

8. Потиенко Л. И. Основы внешнеэкономической деятельности // Сайт цифровых учебно-методических материалов ВГУЭС: [Электронный ресурс]. Режим доступа: http://abc. vvsu.ru/Books/osnovi_ved/page0001.asp.

References

1. Federal Law «On currency regulation and currency control» of December 10, 2003 № 173-FZ. Adopted by the State Duma

on November 21, 2003. The current edition of June 29, 2015. <

Available at: http://www.consultant.ru/popular/currency/. (in ^

Russ.). 5

2. Customs Code of the Customs Union (Annex to the Agreement * on the Customs Code of the Customs Union, adopted by the lu EurAsES Interstate Council at the level of Heads of State on 5 November 27, 2009 № 17). Approved by the Supreme Council 2 of the Russian Federation on June 18, 1993 № 5221-1. The x current edition of October 10, 2014. Available at: http://www. x consultant.ru/popular/custom_eaes/. (in Russ.). ^

3. The rule (standard) № 4. Materiality in auditing. Approved by ^ the Decree of the Government of the Russian Federation on < September 23, 2002 № 696. Available at: http://era-audit. ^ com/standarti-auditorskoy-deyatelnosti/pravilo-standart-n-4 ^ -suschestvennost-v-audite. (in Russ.) ^

4. The rule (standard) № 3. Audit planning. Approved by the h-Decree of the Government of the Russian Federation on < September 23, 2002 № 696. Available at: http://era-audit. ^ com/standarti-auditorskoy-deyatelnosti/pravilo-standart-n-3 x -planirovanie-audita. (in Russ.). ^

5. The rules of Incoterms® 2010. Available at: http://incoterms. iccwbo.ru/. (in Russ.). °

6. Agreement on implementation of Article VII of the GATT 1994 h WTO. Agreement on customs valuation of imported goods. Available at: http://www.vavt.ru/wto/wto/ImplementationArticle VIIAgreement. (in Russ.).

7. RF Law «On customs tariff» of May 21, 1993 № 5003-1. Revised on November 24, 2014. Available at: http://www. consultant.ru/document/cons_doc_LAW_1995/. (in Russ.).

8. Potienko L. I. Fundamentals of foreign economic activity. Official website of Vladivostok State University of Economics and Service. Available at: http://abc.vvsu.ru/Books/osnovi_ ved/page0001.asp. (in Russ.).

Издательство СПбУУиЭ

Издательство Санкт-Петербургского университета управления и экономики выпускает книги отечественных и зарубежных авторов по актуальным вопросам экономики как для специалистов в области

финансово-кредитных отношений, туризма, бухгалтерского учета и аудита, статистики, информационных технологий, экологии, физического воспитания, так и для преподавателей и студентов высших учебных заведений, колледжей и лицеев.

Издательство оказывает квалифицированные редакционно-издательские услуги:

• Редактирование

• Корректура

• Верстка

• Художественное и графическое оформление

• Подготовка оригинал-макета

• Полиграфические работы

Редакция предлагает авторам публиковать свои статьи в российском научном журнале «Экономика и управление», в журналах «Ученые записки Санкт-Петербургского университета управления и экономики» и «Социология и право», которые выпускаются издательством СПбУУиЭ. Все научные журналы включены в Перечень ВАК.

Издательство Санкт-Петербургского университета управления и экономики предлагает развитие партнерских отношений с регионами ближнего и дальнего зарубежья в целях взаимовыгодного сотрудничества.

В рамках данного сотрудничества предлагаем Вам рассмотреть вариант подготовки специального выпуска РНЖ «Экономика и управление», посвященного специфике социально-экономического развития Вашего региона.

Для получения полной информации обращайтесь в издательство по адресу: 190103, Санкт-Петербург, Лермонтовский пр., д. 44 Тел.: (812) 448-82-50; e-mail: izdat-ime@yandex.ru; izdat@spbume.ru

экономик эконс эконом„ эконом ЭКОНОМИ1 эконоГэкономи» экономика иуправле «упрс иуправ, иуправ иуправл иvnpai иЖавл< иуправлеш

социально-экономического 1 И On развития России

^»«шлейный-Clf Ур1Л Лолвряый»

*3* Фаюор развития „о Мономиси Р0£еии

Проблемы развития П1М}нышижни pBMme экономики Росси роинйпой Федерации

инновацией Эко, экоиоиинеекий «ризис

. Санкт-Петербурга- иФ*Р»»Р°ванйе бизнес и высшая щщ «Г™-,